Беглый взгляд на управленческий баланс

Дмитрий Корнилин

Как бы хорошо было, если бы вдруг от дома провести подземный ход или чрез пруд выстроить каменный мост ….
Государь, узнавши о такой их дружбе, пожаловал их генералами…

Как ни удивительно, но в жизни еще остались Маниловы, свято верящие то в «крутую навороченную ERP», то в волшебную силу финансовой отчетности, организованной в мудрых таблицах Excel. Если мы захотим, то получим детальный управленческий баланс для каждого отдела. А получим ли? Практика быстро отрезвляет таких оптимистов. Искусство возможного – не только про политику, не менее справедливо высказывание Бисмарка и для финансистов.

Формирование PL и BS в разрезе каждого ЦФО

Рассмотрим часто встречающийся на практике случай, конечно, в сильно упрощенном виде.

1.      Холдинг ведет несколько видов деятельности и имеет сложную организационную структуру.
5-7 крупных Бизнес – Единиц (БЕ), в каждой из которых может быть десятки отделов – итого 150 - 200 центров финансового учета (ЦФО).

2.      В компании идеально налажен документооборот, корректно и вовремя отражаются все хозяйственные операции со всеми учетными аналитиками.
Успешно внедрена
ERP, данные которой полностью соответствуют результатам бухгалтерского и налогового учета.
Конечно, подобные допущения относятся к области ненаучной фантастики, но – мечтать – так мечтать…

3.      Ставится задача получить отчет о прибылях и убытках (PL) и баланс (BS).

Сможем ли мы корректно сформировать PL и BS в разрезе каждого ЦФО?

Если у тебя спрошено будет: что полезнее,
солнце или месяц? — ответствуй: месяц.
Ибо солнце светит днем, когда и без того светло;
а месяц — ночью.

В отличие от бухгалтера, финансист и управленец гораздо чаще работает с отчетом о прибылях и убытках, чем с BS. Оперативный контроль продаж и затрат. Бюджет и исполнение. Планы и квоты. У каждого ЦФО руководитель должен контролировать и выручку, и расходы. Попробуем сформировать оперативный PL непосредственно по первичным документам

Продажи и себестоимость отгруженного товара

Если контракт с покупателем ведет одно ЦФО, то больших проблем не возникает. Достаточно во всех отгрузочных документах ставить соответствующий аналитический признак – и наша учетная система аккуратно отразит все отгрузки, и их себестоимость по всем нашим ЦФО. Конечно, для этого бухгалтерия должна четко понимать и правильно проставлять такой признак, но мы же сделали допущение об идеальности ситуации.

Сложнее, если в договоре участвуют несколько ЦФО, тем более, из нескольких БЕ. Как в таком случае маркировать отгрузку? Нам еще повезет, если каждый товар относится к определенному ЦФО. А если мы продали сервер, использовать который будут разные службы? На кого оформить отгрузку в накладной?

В первичном документе невозможно корректно решить этот вопрос. Необходим дополнительный инструментарий – например, распределение общей суммы по ЦФО.

Производственные расходы

Затраты, непосредственно связанные с выполнением контракта обычно можно корректно отнести на соответствующее ЦФО. В большинстве случаев известно куда относить производственные командировки или субподряд. Соответствующая аналитику бухгалтер может проставить в первичном документе.

Сложнее с общепроизводственными затратами. Как разнести по разным ЦФО складские расходы, если там хранятся товары разных БЕ? Снова приходится использовать распределение – транзакции, не отражающие реальные хозяйственные операции.
 

Коммерческие, маркетинг и реклама

Для корректного PL необходимо выделить рекламные расходы, непосредственно связанные с продвижением бизнеса каждого БЕ и ЦФО. Такие затраты могут быть разнесены напрямую (например, в случае целевой рекламы или маркетинга) или распределяться, если операция относится к деятельности нескольких подразделений.

Расходы, направленные на продвижении всего бизнеса, обычно остаются на бюджете коммерческой службы, хотя в некоторых компаниях и эти затраты распределят на соответствующие БЕ, обычно без детальной разбивки по мелким ЦФО.

Расходы на персонал

В большинстве случаев процедура расчета зарплаты, премий и социальных отчислений позволяет напрямую разнести расходы по ЦФО. Результаты бухгалтерского учета могут напрямую использоваться в управленческом PL.

Операционка

Есть ряд накладных расходов, непосредственно связанных с деятельностью каждого ЦФО, но проходящих в бухгалтерском учете одной транзакцией.

Наиболее характерным примером является аренда офиса. В реальных проектах встречаются различные схемы учета таких затрат. Наиболее адекватную картину дает учет по нормативной ставке. Известно какую офисную площадь занимает каждая служба. Введя внутреннюю ставку, можно рассчитать стоимость ежемесячную аренду каждого ЦФО. Если такая внутренняя ставка совпадает с ценой арендодателя, то итоговая сумма будет равна бухгалтерским затратам. Иногда для внутреннего учета цена завышается – разница между расчетной и фактической арендой в таком случае формирует фонд, используемый для хозяйственно-технической службы (ХТУ).

Стоит так же упомянуть расходы на мобильную связь. Оператор сотовой связи обычно предоставляет расшифровку трафика по каждому номеру. Зная тариф и кому принадлежат эти номера, можно определить фактические затраты каждого ЦФО. Конечно, такой расчет потребует дополнительных усилий и не относится непосредственно к основной деятельности бухгалтерии.

А что делать с другими операционными расходами? Ответ зависит от конкретной ситуации, специфики бизнес-процесса и возможностей учета. Иногда полезно вводить внутреннюю ставку. Например, такая ставка часто используется для оценки IT-расходов. Фактические бухгалтерские затраты (например, Internet) учитываются на бюджете IT-подразделения, которое выставляет всем службам внутренние счета, учитываемые в бюджете каждого ЦФО.

Прочее

Как поступать с прочими расходами и доходами? Некоторые из них могут существенно влияют на финансовый результат подразделения и быть связанными, хотя бы косвенно, с деятельностью каждой службы. В разных ситуациях для получения адекватной финансово-экономической картины приходится использовать различные приемы и методы.

Как например, учитывать в бюджете ЦФО проценты по банковским кредитам или налог на прибыль – операции, в бухгалтерском учете, не разбиваемые по отделам и службам компании?

Можно долго описывать практические приемы, анализировать плюсы и минусы каждого подхода, отметим только два, дающие наиболее адекватные результаты:
   1. Распределение общей суммы фактических расходов (чаще всего пропорционально, например, денежному потоку прошлого месяца
            или финансовому результату)
   2. Применение нормативов и внутренних ставок – разница между расчетным показателем и фактом формирует соответствующий фонд.


Краткое резюме: При внедрении управленческого учета может быть поставлена цель оперативного формирования PL в разрезе каждого БЕ и ЦФО. Однако, такой учет потребует серьезных усилий и работы, выходящей за рамки обычного функционала бухгалтерии. Некоторые показатели будут получены косвенным методом с учетом различных допущений.

Некоторые разделы баланса

С PL разобрались, а можем ли мы получить соответствующий BS? Рассмотрим некоторые разделы баланса.

Расчеты с покупателями – 62 счет

  • Сальдо 62 счета определяется как разница между отгрузкой (с НДС) и оплатой.
  • Если сделку ведет одна служба, такую дебиторскую или кредиторскую (авансы) задолженность можно однозначно отнести на соответствующий ЦФО и отразить в BS.  Для комплексных сделок часто трудно определить, кому зачесть платежи от покупателя.
  • Корректный учет оплат в разрезе нескольких ЦФО требует внедрение дополнительного модуля, что выходит за рамки функциональности ERP и бухгалтерской системы.

Расчеты с поставщиками – 60 счет

  • Если договор с поставщиком ведет одна служба, то и сальдо расчетов можно включить в баланс соответствующего ЦФО.
  • В случае использования внутренних ставок (например, аренда помещения), расчеты с поставщиком ведет только ХТУ – включать такое сальдо 60 счета в баланс других ЦФО не следует.
  • Формируя операционный PL, мы распределяли некоторые общие расходы по разным принципам. Сальдо 60 счета определяется как разница между начислением таких расходов и оплатой поставщику. Не существует простого учетного механизма, позволяющего точно разбить оплаты и адекватно распределить остатки по ЦФО. Чтобы решить такую задачу, придется внедрять дополнительный модуль учета денежных операций, что по сложности и трудоемкости сравнимо с организацией учета операционного PL.

Расчеты с персоналом по оплате труда – 70 счет

  • Задолженность 70 счета – это обязательства по начисленной и невыплаченной зарплате (за вычетом НДФЛ). Обычно на конец месяца это – начисление за текущий период. В этом случае эту задолженность можно разбить по ЦФО.
  • С учетом авансов и выплат зарплаты в течение нескольких дней такой учет усложняется.

Расчеты по кредитам – распределение кредитного портфеля

  • Получение и погашение кредитов ы большинстве случаев невозможно привязать к определенному отделу. Кредиты обеспечивают финансирование всей компании и с экономической точки зрения связаны с экономикой каждого ЦФО.
  • Финансируются не только кассовые разрывы всех видов деятельности, не только зарплата и налоги, но и общефирменные платежи.
  • Очень трудно посчитать такие «дырки» по каждому ЦФУ, трудно обеспечить целостность – соответствие кредитов сумме кассовых разрывах по всем центрам учета. Распределить кредитные обязательства можно только косвенном методом, разделив денежные потоки по всем центрам учета сбалансировав дефицит распределением кредитного портфеля. Такой расчет требует глубокого понимания баланса и проводится обычно только при подведении итогов отчетного периода – не чаще раза в месяц или квартал.

В чей BS включать остатки в кассе и на расчетных счетах?

Если у нас в банке 1000 рублей, то как понять, чьи это деньги? В балансе какого БЕ или ЦФО следует учитывать этот актив? Бухгалтерия не ведет подобной аналитики и для решения этой проблемы требуется сформировать отчет о движении денежных средств. С учетом же распределений расходов и неопределенностей разнесения ряда статей баланса по центрам учета, корректность результатов такого учета по каждому ЦФО весьма и весьма условна...


Краткое резюме: Корректное формирование BS по центрам учета крайне трудоемко. Полученные результаты в разрезе ЦФО часто не имеют экономического смысла.


Мы бросили беглый взгляд на управленческий баланс – PL и BS. Кратко обозначили некоторые, далеко не все, проблемы, возникающие даже в самом идеальном случае. Что можно порекомендовать финансовому директору, определяющему цели и задачи при внедрении такого учета?

Подведём краткие итоги

1.      Для целей финансового управления можно поставить задачу формирования оперативного отчета о прибылях и убытках. Такой учет можно вести в разрезе БЕ. При наличии ресурсов и приняв некоторые допущения -  в разрезе ЦФО.
Результаты оперативного PL могут быть эффективным механизмом для принятия управленческих решений и бюджетного контроля.

2.      Корректное формирование оперативного BS имеет смысл только по некоторым балансовым статьям – расчеты с покупателями, с поставщиками, запасы под контракты и тп. Итоговый баланс может быть получен по факту закрытия отчетного периода – подведения итогов раз в месяц, квартал.

3.      В связи с большой трудоемкостью и неопределенностью отнесения ряда балансовых статей по центрам учета, получение полноценного BS в разрезе ЦФО нецелесообразно. При наличии достаточных ресурсов и приняв довольно сильные допущения, можно формировать баланс в разрезе БЕ.